El paquete económico de 2026 presentado por la presidenta Claudia Sheinbaum propone, entre otros aspectos, la adición de una fracción IX al artículo 29-A del Código Fiscal de la Federación (CFF), relacionado con los requisitos de los Comprobantes fiscales digitales por internet (CFDI), para quedar en los siguientes términos:

Los comprobantes fiscales digitales a que se refiere el artículo 29 de este Código, deberán contener los siguientes requisitos:

 

[…]

X. Amparar operaciones existentes, verdaderas o actos jurídicos reales.

Lo anterior significa que los contribuyentes que emitamos CFDI estaremos obligados ante la autoridad fiscal a acreditar, ipso facto, la existencia real de las operaciones amparadas en ellos. En términos de fiscalización y de interpretación judicial, el tema se sintetiza en el concepto: “materialidad de operaciones” para efectos fiscales, el cual carece de definición legal. De ahí las contingencias de esta reforma para los contribuyentes.

El concepto de “materialidad de operaciones” empezó a utilizarse con la entrada en vigor, el 1º de enero de 2014, del artículo 69-B del CFF, que regula el procedimiento mediante el cual el SAT detecta y publica, en un listado especial, a las Empresas que facturan operaciones simuladas (EFOS). Este procedimiento permite a la autoridad fiscal presumir “la inexistencia de las operaciones amparadas” en los CFDI, si advierte que las empresas no cuentan “con los activos, personal, infraestructura o capacidad material, directa o indirectamente, para prestar los servicios o producir, comercializar o entregar los bienes que amparan tales comprobantes, o bien, que dichos contribuyentes se encuentren no localizados.”¹

La presunción de inexistencia de las operaciones de los EFOS repercute en forma directa en sus clientes, que son las Empresas que deducen operaciones simuladas (EDOS), quienes deben seguir un procedimiento para acreditar que los bienes o servicios amparados por los CFDI efectivamente fueron realizados. A esta acción se le denomina en la práctica como “materialidad de las operaciones”.² De no lograr acreditar que las operaciones fueron efectuadas, las EDOS deben corregir su situación fiscal y pagar las contribuciones que correspondan. Así lo dispone el octavo párrafo del precepto legal en los términos siguientes:

Las personas físicas o morales que hayan dado cualquier efecto fiscal a los comprobantes fiscales expedidos por un contribuyente incluido en el listado a que se refiere el párrafo cuarto de este artículo, contarán con treinta días siguientes al de la citada publicación para acreditar ante la propia autoridad, que efectivamente adquirieron los bienes o recibieron los servicios que amparan los citados comprobantes fiscales, o bien procederán en el mismo plazo a corregir su situación fiscal, mediante la declaración o declaraciones complementarias que correspondan, mismas que deberán presentar en términos de este Código.³

Una vez que estuvo vigente el artículo 69-B del CFF, un paso natural fue que el SAT trasladara el concepto de “materialidad” al procedimiento de devolución de impuestos previsto en el artículo 22 del propio ordenamiento y, en general, a las facultades de comprobación genéricas previstas en su artículo 42.⁴ Incluso, el mismo se extendió a las comunicaciones —cartas invitación o exhortos— que se envían a los contribuyentes mediante el buzón tributario. De esta forma, los contribuyentes deben probar la “materialidad” de los CFDI en caso de que el SAT lo requiera, sin que esté de ese modo previsto en la legislación fiscal, lo cual ha sido avalado por los tribunales federales, tal como consta en diversos criterios.⁵

La “materialidad de las operaciones” se entrelaza, a manera de batiburrillo, con otros conceptos utilizados por el SAT en los procedimientos en los que cuestiona los CFDI:

• La realidad y verisimilitud de la ‘sustancia económica’, un estándar objetivo para verificar que “efectivamente se intercambian bienes o servicios con un valor económico real, que altere la posición económica del contribuyente frente a su capacidad de generar los ingresos gravados”.⁶
• La existencia de una ‘razón de negocios’, que si bien legalmente no cuenta con una definición, “en la jerga financiera se entiende como el motivo para realizar un acto, al cual se tiene derecho, relacionado con una ocupación lucrativa y encaminado a obtener una utilidad.”⁷
• La ‘fecha cierta’ de los documentos, que “es un requisito exigible respecto de los documentos privados que se presentan a la autoridad fiscal”. Sobre este tema, prevalece una jurisprudencia de la Segunda Sala de la SCJN⁸ que señala que los “documentos adquieren fecha cierta cuando se inscriban en el Registro Público de la Propiedad, a partir de la fecha en que se presenten ante un fedatario público o a partir de la muerte de cualquiera de los firmantes.” ⁹

Hasta ahora, estos conceptos se han utilizado como requisitos para que procedan las deducciones en el ISR¹⁰ y el acreditamiento en IVA¹¹, pero a partir del 1º de enero de 2026 el problema se agudizará. Con los nuevos requisitos legales, será desde la emisión de los CFDI —ya no al utilizarlos para deducciones de ISR o acreditamiento de IVA— que el SAT podrá declarar que los comprobantes fiscales son falsos, en función de lo dispuesto en el segundo párrafo de la nueva fracción IX del artículo 29-A del CFF, en los términos siguientes:

Los comprobantes fiscales que no cumplan con el requisito establecido en esta fracción, se consideran falsos para efectos de este Código.

Lo anterior significa que todos los contribuyentes, al emitir los CFDI, tendremos que integrar, desde un primer momento, la documentación e información suficiente para probar que amparan “operaciones existentes, verdaderas o actos jurídicos reales”, lo que para efectos prácticos será demostrar la “materialidad de las operaciones”.

Eso nos pondrá de frente con la complicación legal, avalada por la práctica ante los tribunales federales, que se actualiza por la interrelación de los cuatro elementos descritos: sustancia económica, razón de negocios, materialidad de operaciones y fecha cierta, sumada a la inexistencia de criterios objetivos establecidos en las leyes fiscales para determinar con certeza los contenidos y alcances de la “materialidad de operaciones”, y agravada con el reto del cúmulo interminable de pruebas que de manera fehaciente y plena satisfagan los pretensiones fiscalizadoras del SAT.

Las autoridades fiscales pretenden que los contribuyentes adivinemos ex ante —varios años antes de que nos auditen—, cuáles son las pruebas que nos requerirían al cuestionarnos la “materialidad de operaciones”. En la práctica de los últimos años, los requerimientos de documentos e información por parte del SAT resultan interminables, y los contribuyentes luchamos a ciegas para lograr la prueba “imposible”.

El sistema es volátil y arbitrario, pues ni siquiera hay un catálogo legal específico de documentos e información para acreditar la existencia real de operaciones. Ciertamente, conforme pasa del tiempo, aunque de manera fatigosa, algunos logros litigiosos se han obtenido en los tribunales federales, pero ninguno que en lo estructural avizore un escenario positivo para los contribuyentes. En pocas palabras, a mediano plazo los pronósticos son desfavorables.

Lo anterior significa que la “materialidad de operaciones”, así como los conceptos aledaños: sustancia económica, razón de negocios y fecha cierta, se trasladaron de lleno a quienes expedimos los CFDI. El incumplimiento de esta obligación deriva en la falsedad de estos comprobantes, con las siguientes consecuencias previstas en la propia reforma para 2026 del CFF:

1. Si los CFDI no cumplen con el requisito de amparar operaciones existentes, verdaderas o actos jurídicos reales, se consideran falsos para efectos del CFF, incluso si fueron timbrados por el SAT.

2. El SAT podrá revisar el cumplimiento de este requisito por medio de una visita domiciliaria especial diseñada en un nuevo artículo 49 Bis del CFF.¹² A diferencia de otras facultades de comprobación, este procedimiento inicia con una presunción de la autoridad en contra de los emisores de CFDI: “En la orden de visita, la autoridad fiscal señalará el motivo por el cual presume que los comprobantes fiscales digitales por Internet que emite el contribuyente son falsos”.

3. El contribuyente que sea sujeto a la auditoría tendrá que desvirtuar la presunción de falsedad de los CFDI, esto es, acreditar la “materialidad de las operaciones”.

4. Al inicio de la visita domiciliaria, el SAT suspenderá el certificado de sello digital del contribuyente visitado, por lo que no podrá emitir CFDI hasta la emisión de la resolución del procedimiento.¹³

5. Si al concluir la visita domiciliaria, el contribuyente no desvirtúa la presunción de falsedad, los CFDI se considerarán falsos con efectos generales y se cancelará en definitiva su certificado de sello digital.¹⁴

6. Los contribuyentes que recibieron los CFDI ya no tendrán oportunidad para acreditar la “materialidad de las operaciones”, sino que deberán corregir su situación fiscal: revertir los efectos fiscales de los CFDI y presentar una declaración complementaria. De no hacerlo, se les cancelará su certificado de sello digital.¹⁵

7. Tanto para los emisores como receptores de los CFDI falsos, se actualiza un nuevo delito también incluido en la reforma al CFF, con efectos a partir del 1° de enero de 2026: “Se impondrá la sanción descrita en el párrafo que antecede al que, por sí o por interpósita persona, expida, enajene, compre, adquiera o dé efectos fiscales a comprobantes fiscales falsos”.¹⁶

8. La intención del gobierno federal es que, una vez actualizado este delito, se aplique la prisión preventiva oficiosa (automática), prevista en el artículo 19, segundo párrafo de la Constitución Federal, a quienes realicen “cualquier actividad relacionada con falsos comprobantes fiscales”.

A partir del próximo año, los contribuyentes afrontaremos un nuevo reto legal, con mayor impacto: el acreditamiento de la “materialidad de operaciones” desde el momento mismo de la emisión de los CFDI. De estimarse falsos, las consecuencias legales son extremadamente rudas.

Luis Pérez de Acha

Abogado especializado en derecho constitucional, fiscal y administrativo.

¹ Jurisprudencia 2a./J. 41/2024, Registro: 2028795.

² Jurisprudencia 2a./J. 162/2019, Registro: 2021244 y Tesis: VIII-P-1aS-449.

³ Énfasis añadido.

⁴ Entre las facultades de comprobación previstas en el artículo 42 del CFF se encuentran las visitas domiciliarias, revisiones de gabinete y revisiones electrónicas.

⁵ Jurisprudencia 2a./J. 78/2019, Registro: 2020068 y Tesis XVI.1o.A.122 A, Registro digital: 2014167.

⁶ Tesis: VIII-CASE-REF-36 y Tesis: VIII-J-1aS-66.

⁷ Jurisprudencia VIII-J-1aS-99. En igual sentido la tesis 1a. XLVII/2009: “Así, para probar el carácter artificioso de una operación ante la autoridad jurisdiccional, debe argumentarse, por ejemplo, atendiendo a si: la operación tiene una repercusión económica neta en la posición financiera del contribuyente; existe una razón de negocios para la realización de la operación; al efectuar la transacción podía razonablemente anticiparse la generación de una ganancia, previa a la consideración de los efectos fiscales de la operación; o bien, la medida en la que el particular se hubiera expuesto a sufrir una pérdida bajo circunstancias ajenas a su control.” Énfasis añadido.

⁸ SCJN: Suprema Corte de Justicia de la Nación.

⁹ Jurisprudencia 2a./J. 161/2019, Registro: 2021218. [Énfasis añadido].

¹⁰ Artículo 27, fracción I de la Ley del ISR: “Las deducciones autorizadas en este Título deberán reunir los siguientes requisitos: I. Ser estrictamente indispensables para los fines de la actividad del contribuyente.”

¹¹ Artículo 5º, fracción I de la Ley del IVA: “Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos: I. Que el impuesto al valor agregado corresponda a bienes, servicios o al uso o goce temporal de bienes, estrictamente indispensables para la realización de actividades distintas de la importación, por las que se deba pagar el impuesto establecido en esta Ley o a las que se les aplique la tasa de 0%.”

¹² Ver también el artículo 42, f. V, inciso g) del CFF.

¹³ Artículo 49 Bis, fracción I del CFF.

¹⁴ Artículos 49 Bis, fracción VIII y 17-H, fracción XIII del CFF.

¹⁵ Artículos 49 Bis, fracción X y 17-H Bis, fracción XIV del CFF.

¹⁶ El artículo 113 Bis, primer párrafo del CFF establece: “Se impondrá sanción de dos a nueve años de prisión, al que por sí o por interpósita persona, expida, enajene, compre o adquiera comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o actos jurídicos simulados.”

Fuente. Nexos, publicado el 18 de noviembre de 2025